Enviar Mensagem




ISSN 2177-028X
A
A
A

Material Refratário Consumido na Produção Siderúrgica - Direito a Crédito do ICMS Quando de sua Aquisição - Inteligência da Constituição Federal (Artigo 155, § 2º, Inciso I), Lei Complementar nº 87/96 e da Legislação Ordinária - Doutrina e Jurisprudência - Parecer

CONSULTA

Formula-me, a empresa consulente, por intermédio de seu eminente advogado José Luiz Gomes Talarico, a seguinte consulta:

“A consulente vem sendo autuada reiteradamente pelo fisco paulista em relação ao estorno de crédito de ICMS referente à entrada de materiais refratários.

Os materiais refratários são utilizados no processo siderúrgico para manter as altas temperaturas necessárias à produção e laminação do aço, sendo essenciais para o processo produtivo.

Devido ao excessivo e constante esforço a que são submetidos, tendo em vista que a produção do aço é ininterrupta, os materiais refratários consumidos em até 12 meses são considerados pela Consulente como produtos intermediários.

Com relação aos refratários que são consumidos em período superior a 12 meses a Consulente se credita mensalmente em razão de 1/48 (ativo imobilizado) sendo que o fisco paulista não desconsidera a legitimidade desse crédito.

Pois bem, buscando melhorar o relacionamento com o fisco paulista, foi realizada reunião com aquela Secretaria (SEF/SP) em 13 de agosto de 2010, quando foi formado um grupo de trabalho (SEF +Consulente) para avaliar o uso do refratário no processo siderúrgico e a classificação desse material.

Após diversas reuniões, o fisco paulista, em 13 de dezembro de 2010, manifestou seu entendimento no sentido de reconhecer que os materiais refratários eram essenciais e consumidos diretamente no processo produtivo do aço. Contudo, salientou que, os materiais refratários que poderiam ser considerados como produtos intermediários seriam aqueles consumidos imediatamente ou em até 60 minutos, o que foi considerado, pelo fisco paulista, o tempo de “uma fornada” para a produção do aço.

Como resultado dessa reunião foram reabertos os trabalhos quando a empresa demonstrou ao fisco a inexistência do tempo de 60 minutos e que o processo produtivo siderúrgico é continuo e, assim sendo, os refratários são consumidos continuamente.

Em recente reunião realizada com a Secretaria (13/04), após a empresa prestar todas as informações necessárias, inclusive possibilitando visita “in loco”, o fisco, novamente, desconsiderou a legitimidade dos créditos dos materiais refratários argumentando que o consumo precisa ser imediato e que não há qualquer possibilidade de subsistir o crédito, inclusive salientando, que a legislação do IPI não se aplica ao ICMS com relação ao conceito de “imediato”. Que os impostos são diferentes e que esse é o entendimento da SEF/SP.”

Qual é o entendimento correto da legislação complementar ordinária sobre este material refratário?”

Juntou a consulente uma perícia técnica de mais de 100 folhas, realizada por conceituada empresa especializada em perícias, que concluiu, no capítulo 7 de seu laudo, que:

“CAPÍTULO 7

CONSIDERAÇÕES FINAIS

• Pelo estudo apresentado acima concluímos que o consumo de refratários classificados como intermediários, para as Casas de Corrida dos Altos Fornos, Aciaria e Carros Torpedo, é continuo e chega a um valor aproximado de 2410,06 quilos de material refratário por hora de produção.

• São Paulo é o único estado da federação que não considera o material refratário como insumo do processo siderúrgico.

• O material refratário é essencial ao processo siderúrgico, sendo que até o momento não existe no mundo substituto à sua função.

• Seu custo no preço final do aço é de aproximadamente 3%.

• Pelo principio da não cumulatividade, uma vez que o resíduo não consumido no processo produtivo siderúrgico transforma-se em subproduto de nosso processo industrial, e como tal é comercializado e devidamente tributado na forma da lei, garante-se o direito ao crédito tributário.”

RESPOSTA

Antes de responder a única questão formulada, necessário se faz tecer algumas considerações preliminares.

A primeira delas é que o sistema tributário brasileiro ganhou seu perfil atual com a promulgação da E.C. n. 18/65, e com a edição do Código Tributário Nacional (Lei 5.172), cuja eficácia de lei complementar foi assegurada, pelo princípio da recepção, com a Constituição de 1967(1).

À época em que a legislação tributária era produzida por grandes juristas -e não por meros “regulamenteiros”- entendeu-se que, sem uma lei intermediária e explicitadora entre a Constituição e a legislação ordinária, não seria possível um sistema tributário uniforme numa Federação, que, de mais em mais, dava ao município a conformação de entidade federativa, o que efetivamente ocorreu em 1988. Daí a relevância da lei complementar, esclarecedora dos princípios constitucionais, de um lado, e balizadora da produção normativa inferior, de outro (2).

É que sem uma lei balizadora da produção normativa, contando a Federação com mais de 5.500 entes federativos, poderíamos viver o caos tributário, com cada entidade criando seu próprio sistema (3).

Por outro lado, em relação ao ICMS, um imposto de vocação nacional, mas que foi regionalizado no Brasil, ao contrário da esmagadora maioria dos países, que o mantém centralizado (IVA), a necessidade de lei intermediária fez-se fundamental. Por essa razão, o constituinte de 1988, sobre mostrar a sua relevância, no artigo 146, dedicou o art. 155, § 2º, inciso XII a detalhar todo um sistema a ser explicitado por tal instrumento legislativo, verbis:

“Art. 155. ...........

§ 2.º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte: (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993) ....

XII - cabe à lei complementar:

a) definir seus contribuintes;

b) dispor sobre substituição tributária;

c) disciplinar o regime de compensação do imposto;

d) fixar, para efeito de sua cobrança e definição do estabelecimento responsável, o local das operações relativas à circulação de mercadorias e das prestações de serviços;

e) excluir da incidência do imposto, nas exportações para o exterior, serviços e outros produtos além dos mencionados no inciso X, "a"

f) prever casos de manutenção de crédito, relativamente à remessa para outro Estado e exportação para o exterior, de serviços e de mercadorias;

g) regular a forma como, mediante deliberação dos Estados e do Distrito Federal, isenções, incentivos e benefícios fiscais serão concedidos e revogados.

h) definir os combustíveis e lubrificantes sobre os quais o imposto incidirá uma única vez, qualquer que seja a sua finalidade, hipótese em que não se aplicará o disposto no inciso X, b; (Incluída pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001)

i) fixar a base de cálculo, de modo que o montante do imposto a integre, também na importação do exterior de bem, mercadoria ou serviço. (Incluída pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001) ....” (4).

Em outras palavras, impôs, o constituinte, que a lei complementar definisse os princípios do sistema a reger o ICMS, o qual deveria ser, dentro destes parâmetros, regulado pela legislação ordinária, inclusive, no que diz respeito ao ponto nevrálgico da regionalização de um imposto de vocação nacional, qual seja, o das operações interestaduais (5).

É bem verdade que, não obstante as cautelas do constituinte, o tempo demonstrou que a própria regionalização é um permanente estímulo à violação constitucional por parte dos Estados, sendo a guerra fiscal - esta luta fratricida entre os Estados, no campo tributário - a clara demonstração de que Konrad Hesse não estava tão errado ao afirmar que “a necessidade não conhece princípios” (6).

Foi, de resto, a resposta que, em uma das audiências públicas de que participei, tendo por objeto diversos projetos frustrados de reforma tributária, ao propor o fim da guerra com vedação absoluta de concessão de incentivos fiscais no âmbito do ICMS e a adoção de uma alíquota única, recebi de um dos eminentes parlamentares a resposta de que, como a União não tem políticas públicas regionais, só restou aos Estados violar a Constituição e manter a guerra fiscal.

Tais reminiscências eu as trago a este parecer, para demonstrar que, desde a convivência que mantive com todos os autores do CTN e da EC n. 18/65, até as diversas audiências públicas de que participei, inclusive na Constituinte – mantendo permanente e direta discussão com seus principais autores, na Subcomissão de Tributos, Dornelles e Mussa Demis -, o tema da Lei Complementar foi sempre constante. Nada obstante as naturais divergências, houve consenso de que a lei complementar representava, no sistema tributário brasileiro, a garantia de um sistema capaz de permitir a convivência de três regimes impositivos sobre um mesmo cidadão, a partir da tríplice esfera federativa (7).

Ora, esta lei complementar, que conforma toda a produção legislativa brasileira sobre o ICMS, com algumas alterações de mesmo nível, é aquela de n. 87/96. O sistema de ICMS, portanto, está nela ancorado, por ser a lei explicitadora da Constituição.

Assim, a imposição do ICMS só é possível de ser realizada pelos Estados, nos limites e fronteiras traçadas por esta lei nacional, que explicita os princípios, regras e normas constitucionais sobre este tributo.

O que não estiver na lei complementar, no que diz respeito ao fato gerador, alíquotas, base de cálculo ou ao regime de compensação de tributo, não poderá ser introduzido pelo legislador estadual, o qual não tem competência para alargar a hipótese de imposição além das barreiras traçadas pela lei complementar (8).

Ora, os arts. 19 e 20 da L.C. 87/96 têm a seguinte dicção:

“Art. 19. O imposto é não cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou por outro Estado.

Art. 20. Para a compensação a que se refere o artigo anterior, é assegurado ao sujeito passivo o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado em operações de que tenha resultado a entrada de mercadoria, real ou simbólica, no estabelecimento, inclusive a destinada ao seu uso ou consumo ou ao ativo permanente, ou o recebimento de serviços de transporte interestadual e intermunicipal ou de comunicação” (grifos meus) (9)."

Reproduz, o artigo 19, o núcleo do obrigatório princípio da não cumulatividade constante, com idêntica dicção, no art. 153 § 3º, inciso II, da CF, assim redigido:

“§ 3º - O imposto previsto no inciso IV:

...........

II - será não cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores;.....”,

e no artigo 155, § 2º, inciso I, da Lei Suprema:

Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993)

............

II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;(Redação dada pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993)

.........

§ 2.º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte: (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993)

I - será não cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal; ....”.

Critiquei a expressão ‘cobrado nas anteriores’, sustentando que o que quis o constituinte dizer foi tributo ‘incidente nas anteriores’, visto que muitas vezes pode não ter sido cobrado o tributo. O “lapsus linguae” cometido na redação do texto supremo foi corrigido pela interpretação dos Tribunais e dos doutrinadores que leram na norma “incidente” e não “cobrado” (10).

O artigo 20, entretanto, não oferece quaisquer dúvidas de que o crédito permitido pelo “princípio da não cumulatividade” é do valor do ICMS incidente sobre:

a) mercadorias para compor parte de outros produtos;

b) mercadorias para serem revendidas;

c) mercadorias para seu uso;

d) mercadorias para seu consumo;

e) mercadorias para integrar o ativo permanente.

Legislação posterior, em relação ao aproveitamento dos créditos de bens para o ativo permanente, permitiu seu aproveitamento apenas em 48 vezes (LC 102/2000) (11).

Para efeitos do presente parecer, interessa saber se os produtos consumidos, no processo de fabricação em uma ou múltiplas operações, mas em prazos inferiores a um ano, dariam direito a crédito de ICMS ou, mais especificamente, se o material refratário, pormenorizadamente descrito e considerado na perícia, daria direito a crédito.

Pela consulta formulada, entende a SEESP que só o consumo ‘imediato’ daria tal direito.

Reza o artigo 63, inciso II, do RICMS que:

“Art. 63 - Qualquer que seja o regime de apuração e de pagamento do imposto, é vedado o crédito relativo à mercadoria entrada ou adquirida, bem como ao serviço tomado (Lei n° 6.374/89, arts. 40 e 42):

I- para integração no ativo imobilizado do estabelecimento.

II - para uso ou consumo do próprio estabelecimento, assim entendida a mercadoria que não for utilizada na comercialização ou a que não for empregada para integração no produto ou para consumo no respectivo processo de industrialização ou produção rural, ou, ainda, na prestação de serviço sujeita ao imposto” (grifos meus).

Nitidamente, o dispositivo está em franca oposição à lei complementar visto que esta, no art. 20, permite o crédito de tributo incidente sobre

“a entrada de mercadoria...no estabelecimento, inclusive a destinada a seu uso e consumo...

e o regulamento veda o crédito do ICMS incidente sobre

“mercadoria entrada ou adquirida ...... para uso e consumo no próprio estabelecimento” (12).

Numa interpretação perfunctória, já é possível identificar um franco conflito entre a lei complementar, que NÃO DISTINGUE QUE TIPO DE CONSUMO OU USO DEVE TER A MERCADORIA PARA DAR ENSEJO AO CRÉDITO, e a lei estadual, que distingue, para amputar determinadas situações.

Percebe-se que O DISPOSITIVO DA LEI COMPLEMENTAR permite o crédito do tributo SEM DISTINÇÃO, qualquer que seja a mercadoria adquirida para uso ou consumo do estabelecimento adquirente. Sendo para uso e consumo do estabelecimento, dar-se-lhe-á direito a crédito. “Ubi lex non distinguit, distinguere non debemus” (13). Entretanto, não discutirei esta parte, embora houvesse campo para fazê-lo. Nem discutirei as limitações ao direito de crédito constantes dos parágrafos do artigo 20, da LC nº 87/96, visto que não atingem a situação objeto da presente consulta, ora regulando o direito de crédito na aquisição do ativo permanente, ora à vedação de créditos no tocante a mercadorias utilizadas em operações isentas ou não tributadas (14). Não se pode esquecer, todavia, que, NA LEI COMPLEMENTAR, o crédito permitido de bens do ativo permanente não se refere exclusivamente àqueles bens utilizados no processo produtivo, (15).

No que diz respeito, entretanto, ao presente parecer, a hipótese de exclusão de crédito decorre, na legislação estadual, de a mercadoria adquirida

a) não integrar o produto;

b) nem ser consumida no processo de industrialização.

Em outras palavras, disciplinou o “não crédito” apenas para mercadorias desrelacionadas à própria produção do produto, como, por exemplo, artigos de limpeza ou de escritório.

É de se acentuar, portanto, numa leitura “a contrario sensu” da norma regulamentar, que esta concluiu que, SEMPRE que a mercadoria for consumida no processo de industrialização, o crédito será permitido, sem que tenha sido estabelecido PRAZO dentro do qual esse consumo deve ocorrer. A expressão “imediata” inexiste, na norma regulamentar. Seu consumo pode ser imediato ou prolongado. O importante é que a mercadoria seja consumida no processo produtivo, rápida ou lentamente (16).

Ora, nesse aspecto, a norma regulamentar se compatibiliza com o art. 20 da Lei Complementar 87/96, que assegura o direito do sujeito passivo ao crédito do ICMS incidente sobre mercadoria entrada em seu estabelecimento, destinada ao uso e consumo na atividade nele desenvolvida.

Ora, o que não se encontra nem na lei complementar, nem na lei estadual, não pode ser introduzido pela autoridade administrativa, numa interpretação “pro domo sua”, amputando, mutilando o direito amplo a crédito, para reduzi-lo a hipóteses não quantificáveis ou quantificadas em que o consumo se dê imediatamente. Onde está o adjetivo “imediato” na lei complementar, ou na legislação estadual? O limite foi estabelecido apenas no que concerne ao aproveitamento do imposto incidente sobre bens de ativo permanente, que podem, inclusive, nem ser utilizados no processo de fabricação.

Ora, se até bens que não são consumidos no processo de industrialização podem ter o direito a crédito assegurado em 48 meses, o que dizer dos que são consumidos em cada operação, ao longo do processo produtivo, de forma acelerada ou lentamente (17)?

O crédito de imposto incidente em relação a insumo adquirido e destinado a consumo no processo produtivo é sempre assegurado, com aproveitamento imediato.

E no caso presente, este consumo está bem expresso no excelente laudo pericial de mais de uma centena de páginas da AGAF Engenharia, que demonstra que, em cada uma das diversas operações dos diversos tipos de material refratário utilizado, SEMPRE HÁ UM CONSUMO QUANTIFICADO DO MATERIAL, que poderá ser menor ou maior conforme a temperatura, o produto a ser industrializado, o tipo de material utilizado e de diversos outros fatores.

Em outras palavras, a interpretação deslastreada de fundamentação legal, seja da legislação estadual, seja da lei complementar, seja da Constituição, de o consumo ter que ser imediato -a palavra inexiste nos referidos diplomas- não encontra sustentação de qualquer natureza do ponto de vista técnico ou jurídico (18).

Não sem razão, a doutrina, como a jurisprudência sinalizam em sentido oposto, desde o texto constitucional anterior. De rigor, no que concerne à espinha dorsal do princípio inserto na Lei Maior, a não cumulatividade não mudou, sendo a mesma idealizada pelos pais do Código Tributário Nacional e da EC. nº 18/65 (19).

A própria e inexplicável afirmação de que o que vale para o IPI não é aplicável ao ICMS por ser o princípio da não cumulatividade diferente para os dois tributos não encontra respaldo, histórica e juridicamente, no direito brasileiro - exceto no que diz respeito à vedação do crédito nas operações isentas, sujeitas à alíquota zero ou não tributadas, por expressa menção constitucional.

Historicamente, porque os pais do direito tributário brasileiro, todos eles juristas de renome nacional, Rubens Gomes de Souza, Gilberto de Ulhôa Canto, Carlos da Rocha Guimarães, Tito Rezende, Aliomar Baleeiro, Amilcar de Araújo Falcão e outros, declararam, ao introduzir o regime comum ao IPI e ao ICMS, que só o faziam, pela impossibilidade de se ter um único imposto, semelhante ao europeu, para as operações circulatórias.

Juridicamente, o próprio discurso constitucional foi conservado no texto atual, sendo o mesmo para os dois impostos:

IPI - Art. 153, § 3º, inciso II:

“será não cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores”

e

ICMS – Art. 155, § 2º, inciso II:

“será não cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação (relativa a circulação de mercadorias e prestação de serviços) com o montante cobrado nas anteriores” (pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal) (grifos meus).

Rigorosamente idêntica, a dicção para o IPI e para o ICM no que diz respeito à não cumulatividade. Dizer que são diferentes os princípios é desconhecer a mais elementar técnica de interpretação (20).

A dificuldade de criar um IVA nacional, com partilha entre as entidades federativas, como ocorre na esmagadora maioria dos países que adotam o princípio, residiu em problemas de natureza política, ou seja, os Estados nunca desejaram ter parte da partilha do tributo, mas sim o direito ao exercício da competência impositiva.

Ora, não só no IPI é pacífico o direito a crédito dos insumos consumidos, no tempo, no processo de industrialização, como também a jurisprudência, tanto para o ICMS, como para o IPI, se consolidou neste sentido, ao ponto de parte dos Estados do Brasil, hoje adotar o direito a crédito do ICMS em material refratário, como se vê no quadro elaborado pelos advogados da consulente:

TABELA

Para finalizar, quero, em face da identidade da dicção constitucional para o IPI e o ICMS no que concerne ao princípio da não cumulatividade, lembrar duas soluções de consultas do Ministério da Fazenda sobre o IPI:

“SOLUÇÃO DE CONSULTA N. 186 DE 18 DE JUNHO DE 2008

ASSUNTO: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI

EMENTA: PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS. CRÉDITO. O direito ao crédito do imposto de que trata o art. 164, inciso 1, e o art. 165 do Ripi/02, relativamente aos produtos intermediários (PI), alcança os P1 que se integrem ao produto final, bem como quaisquer outros que, embora não se integrando àquele produto, sofram alterações, tais como desgaste, dano ou perda de propriedades físicas ou químicas, em função de ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação (i.e. se se consumirem em decorrência de contato físico) ou vice-versa, desde que não estejam compreendidos entre os bens do ativo permanente. Não havendo tais alterações, ou havendo em função de ações exercidas indiretamente, inexiste o direito ao crédito mesmo que os produtos não estejam compreendidos no ativo permanente da empresa. Observados esses critérios, cabe ao estabelecimento industrial ou a ele equiparado identificar quais PI consumidos em seu processo industrial geram direito ao crédito do imposto e em consonância com os critérios e definições constantes do PN CST n.°65, de 1979. Esses estabelecimentos arcarão com as consequências da errônea caracterização dos produtos intermediários, podendo ser-lhes exigidas, no prazo previsto no art. 150, § 40, do CTN, eventuais diferenças de imposto resultantes das incorreções”;

“SOLUÇÃO DE CONSULTA N. 162 DE 10 DE SETEMBRO DE 2007.

ASSUNTO: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI

EMENTA: CRÉDITO DO IPI. MATERIAIS EMPREGADOS NO PROCESSO INDUSTRIAL QUE NÃO SE AGREGAM AO PRODUTO FINAL FABRICADO. Geram direito ao crédito de que trata o art. 164, inciso 1, do Decreto n°4.544, de 2002 - RIPI/2002, além das matérias-primas e produtos intermediários que se integrem ao produto final, também aqueles que, embora não se integrando a tal produto, sejam consumidos no processo de industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do ativo permanente. Considera-se “consumo” o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função de uma ação diretamente exercida pelo insumo sobre o produto em fabricação ou deste sobre aquele”.

e duas decisões do STF e STJ sobre o mesmo tributo:

“IPI. Ação de empresa fabricante de aço para creditar-se do imposto, relativo aos materiais refratários que revestem os fornos elétricos, onde é fabricado o produto final. Interpretação que concilia o DL n.° 1.136/70 e seu regulamento, art. 32, aprovado pelo Decreto n.° 70.162/72, com a Lei n.° 4.503/64 e com o art. 21, § 3.°, da Constituição da República. Ação julgada procedente pelo conhecimento e provimento do Recurso Extraordinário” (21);

“TRIBUTÁRIO. IPI. MATERIAIS REFRATÁRIOS. DIREITO AO CREDITAMENTO.

Os materiais refratários empregados na indústria, sendo inteiramente consumidos, embora de maneira lenta, não integrando, por isso, o novo produto e nem o equipamento que compõe o ativo fixo da empresa, devem ser classificados como produtos intermediários, conferindo direito ao credito fiscal” (22),

Sobre o ICMS, é relevante a resposta à consulta no Estado de Minas Gerais:

“CONSULTA DE CONTRIBUINTE N° 119/93 PTA N° 09.00062.93-6

CONSULENTE: Fundibras Indústria e Comércio Ltda.

ORIGEM: Uberaba - SRF/Baixo Rio Grande

E M E N T A: PRODUTO INTERMEDIÁRIO - CRÉDITO DO ICMS - São compreendidos entre os produtos intermediários, para efeito de crédito do ICMS, aqueles que sejam consumidos ou integrem o produto final na condição de elemento indispensável à sua composição - art. 144, II, “b” do RICMS: (Grifos não constam do original).

EXPOSIÇÃO: A consulente fabrica tubulações, conexões e peças sob encomendas, em ferro fundido. Informa que até a presente data não aproveita o ICMS destacado nas notas fiscais de aquisição de: tijolos refratários, utilizados nos fornos de fundição em contato direto com o ferro fundido; óleo combustível, utilizado na fusão do ferro gusa e discos de cortes e desbastes, utilizados para a eliminação das rebarbas nos produtos após a fundição. (Grifos não constam do original). Em face do exposto,

CONSULTA: 1. Poderá apropriar os créditos do ICMS relativos à aquisição dos produtos mencionados, com base no art. 144, II, “b” do RICMS? Resposta: Sim. Nos termos do art. 144, II, “b” do RICMS e com base na IN SLT 01/86, para efeito de apropriação do crédito do ICMS, os produtos mencionados são compreendidos entre os intermediários, consumidos diretamente no processo industrial da consulente, em contato físico direto com o produto em elaboração, ou como elemento essencial de combustão nos fornos de fundição. Lembramos, contudo, que, para que se efetive a apropriação do crédito do imposto efetivamente pago e devidamente destacado ou informado nas notas fiscais de aquisição, os valores de entrada de tais mercadorias deverão compor o custo do produto final da consulente, cuja saída seja tributada pelo ICMS.

2. Caso afirmativo, poderá aproveitar o crédito relativo a períodos anteriores sem atualização monetária? Resposta: Sim, observado o disposto no § 30 do art. 145 do RICMS, e sem qualquer atualização monetária, por se tratar de crédito escritural.

3. Como proceder para a apropriação do crédito do ICMS sobre o óleo combustível, visto que a mercadoria é adquirida com o imposto retido por substituição tributária, não constando na nota fiscal seu valor e sua base de cálculo? Resposta: Somente poderá ser apropriado o imposto devidamente informado na nota fiscal de aquisição de óleo combustível, recebido com o imposto retido por substituição tributária. Assim, a consulente deverá solicitar ao fornecedor a emissão das notas fiscais com os requisitos do art. 44, § 2° do RICMS”.

Francesco Ferrara, em seu clássico livro sobre Interpretação do Direito, afirma que o pior intérprete é aquele que pretende incluir na lei aquilo que a lei não contém, por questão de preferência exegética, ou dele excluir o que contém por aversão hermenêutica (23).

O caso que me é proposto é, pois, de meridiana clareza e de singeleza franciscana na interpretação de claríssimos dispositivos, que não podem ser mutilados por exegeses convenientes e coniventes.

Considero, portanto, que a Secretaria da Fazenda do Estado de São Paulo:

a) não tem razão - nada obstante o brilho de seu Secretário e de seus assessores -, ao introduzir o adjetivo “imediato”, que não se encontra nem no CTN, nem na LC, nem na LO;

b) contrariou a verdade material demonstrada com clareza no laudo pericial, atestando que o material refratário é consumido em cada operação um pouco até o ser por inteiro consumido ao longo do processo produtivo;

c) contrariou a jurisprudência do STF, STJ, Tribunais Estaduais e administrativos, que reconhecem o crédito;

d) contrariou a esmagadora doutrina que ressalta a legalidade e legitimidade do crédito;

e) contrariou a orientação de outros Estados que permitem o crédito,

mas, o que é pior:

f) criou dificuldade comercial à empresa estabelecida em São Paulo, ao bloquear crédito legal em relação a seus concorrentes de outros Estados!

Minha resposta, portanto, é que é correta a interpretação adotada pela consulente, no sentido da legalidade do crédito de ICMS em todo o material refratário consumido em menos de um ano nos diversos produtos industrializados pela consulente, com utilização de material refratário, enunciado no esclarecedor laudo pericial.

S.M.J.

São Paulo, 02 de Maio de 2011.

Notas:

(1) Assim Luciano da Silva Amaro define o princípio da recepção: “"Por esse princípio, quando se cria novo ordenamento jurídico-político fundamental (nova Constituição), a ordem jurídica preexistente, no que não conflite, materialmente, com aquele, permanece vigorando, é aceita pela nova ordem constitucional, qualquer que tenha sido o processo de sua elaboração (desde que conforme ao previsto na época dessa elaboração, pois, não o sendo, a invalidade teria atingido a legislação já desde o seu nascimento.

Aliás, não haveria qualquer critério de referibilidade entre o processo adotado e o estabelecimento na nova Carta; como dizer que determinada lei é formalmente inválida por não ter sido estabelecida segundo processo legislativo só criado ulteriormente?

O dilema é inafastável: ou a legislação anterior (cujos comandos não conflitem materialmente com os da nova Carta) é aceita pela nova ordem, mantendo-se vigente, ou é repelida totalmente (tenha a designação que tiver: lei ordinária, lei complementar, lei delegada, decreto-lei, etc). Na segunda alternativa, porém, ter-se-ia que, num átimo, ao entrar em vigor a nova Carta, legislar-se de pronto sobre todas as matérias que exijam disciplina legal. Como tal providência é inviável, a alternativa lógica é acolher-se a legislação preexistente, até que o órgão legislativo criado pela nova Carta entenda conveniente e oportuno revogá-la ou modificá-la, impondo novos comandos legais" (Direito Tributário nº 3, José Bushatsky Editor, 1977, p. 288).

(2) Escrevi: “Em direito tributário, como, de resto, na grande maioria das hipóteses em que a lei complementar é exigida pela Constituição, tal veículo legislativo é explicitador da Carta Magna. Não inova, porque senão seria inconstitucional, mas complementa, tornando clara a intenção do constituinte, assim como o produto de seu trabalho, que é o princípio plasmado no Texto Supremo.

É, portanto, a lei complementar norma de integração entre os princípios gerais da Constituição e os comandos de aplicação da legislação ordinária, razão pela qual, na hierarquia das leis, posta-se acima destes e abaixo daqueles. Nada obstante alguns autores entendam que tenha campo próprio de atuação — no que têm razão —, tal esfera própria de atuação não pode, à evidência, nivelar-se àquela outra pertinente à legislação ordinária. A lei complementar é superior à lei ordinária, servindo de teto naquilo que é de sua particular área mandamental” (O sistema tributário na Constituição, Ed. Saraiva, 6ª. Ed., 2007, p.123/125).

(3) Gilberto de Ulhôa Canto, um dos formuladores do Código Tributário Nacional lembra que: "Quando prevista pela Emenda Constitucional nº 18, de 01/12/1965, a figura da lei complementar encontrou injusta oposição por parte de alguns juristas, que, não compreendendo o seu alcance e sua importância, consideraram-na afrontosa à autonomia dos Estados e Municípios, e um indevido instrumento de autoritarismo da União em todo o campo impositivo.

As objeções improcediam. Dizer-se que a lei complementar afetava a autonomia dos Estados e Municípios, e por isso serem elas inconstitucionais, não é correto, pois a sua criação e o âmbito de sua competência estão expressos na mesma Constituição que assegura a autonomia, que assim é restringida na sua própria origem. Por outro lado, as suas normas inibem também a autonomia legislativa da própria União, na medida em que nem leis federais sobre tributos do poder central escapam à necessidade de se submeterem ao que as leis complementares prescrevem, dentro dos limites que lhes são próprios. Acresce que a lei complementar é elaborada pelo Congresso Nacional, em cujos quadros a União não tem condição alguma de influir, pois os Senadores representam os Estados e os Deputados os colégios eleitorais dos Estados e dos Municípios" (Caderno de Pesquisas Tributárias nº 15, Co-edição CEU/Ed. Resenha Tributária, 1989, p. 2/3).

(4) Está assim redigido artigo 146 da CF:

“Art. 146. Cabe à lei complementar:

I - dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios;

II - regular as limitações constitucionais ao poder de tributar;

III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre:

a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes;

b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários;

c) adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas.

d) definição de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e para as empresas de pequeno porte, inclusive regimes especiais ou simplificados no caso do imposto previsto no art. 155, II, das contribuições previstas no art. 195, I e §§ 12 e 13, e da contribuição a que se refere o art. 239. (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)

Parágrafo único. A lei complementar de que trata o inciso III, d, também poderá instituir um regime único de arrecadação dos impostos e contribuições da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, observado que: (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)

I - será opcional para o contribuinte; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)

II - poderão ser estabelecidas condições de enquadramento diferenciadas por Estado; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)

III - o recolhimento será unificado e centralizado e a distribuição da parcela de recursos pertencentes aos respectivos entes federados será imediata, vedada qualquer retenção ou condicionamento;(Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)

IV - a arrecadação, a fiscalização e a cobrança poderão ser compartilhadas pelos entes federados, adotado cadastro nacional único de contribuintes. (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)”.

(5) O inciso VI do § 2º do artigo 155 da CF tem o seguinte discurso:

“VI - salvo deliberação em contrário dos Estados e do Distrito Federal, nos termos do disposto no inciso XII, "g", as alíquotas internas, nas operações relativas à circulação de mercadorias e nas prestações de serviços, não poderão ser inferiores às previstas para as operações interestaduais; ....”.

(6) Escritos de Derecho Constitucional, Madrid, Centro de Estudios Constitucionales, 1963.

(7) Escrevi, inclusive, sobre a redação original da competência para estabelecer normas gerais o seguinte: “O Texto atual, ainda na versão da Subcomissão de tributos, pretendeu ser pormenorizado e exaustivo quanto às hipóteses de normas gerais. Em entrevistas com o Deputado Federal Dornelles e seus assessores, procurei mostrar que a retirada da esfera de lei complementar de algumas normas, que seriam estruturalmente de lei complementar, representaria a eliminação de direitos e garantias individuais do contribuinte, pela transferência de tal competência normativa do legislador complementar para o legislador ordinário.

O ideal teria sido adotar a superior redação do Texto anterior, mas, como fora aprovado na Subcomissão, entenderam os constituintes devessem manter a redação inicial.

Nada obstante, sensibilizados, acabaram por alterar o espírito do artigo, acrescentando o advérbio “especialmente”, com o que a lista deixou de ser exaustiva, tornando-se apenas relação exemplificativa” (Comentários à Constituição do Brasil, 6º vol., tomo I, Ed. Saraiva, 2001, 2ª. ed. São Paulo, p. 93/94).

(8) Manoel Gonçalves Ferreira Filho ensina: “Normas gerais de direito tributário. Prevê a Constituição lei complementar federal que estabeleça normas gerais de direito tributário. Estas normas se incluem, como a espécie no todo, na competência conferida pelo art. 24 à União, ou seja, à competência de legislar sobre direito tributário (v. supra).

O texto vigente explicita matérias de necessária abrangência pela lei complementar de normas gerais de direito tributário” (grifos meus) (Comentários à Constituição Brasileira de 1988, vol. 2, Ed. Saraiva, São Paulo, 2ª. ed., 1999, p. 102).

(9) No RE 195.894-4/RS (DJ 16/02/2001) o Ministro Marco Aurélio de Mello define o que seja material consumido: “O princípio alcança a matéria-prima adquirida e que venha a ser consumida ou integrada ao produto final, na condição de elemento indispensável à respectiva composição”.

(10) Escrevi: “Deve-se notar que os doutrinadores, que entendem possa haver tributo cujo pagamento independa do lançamento, em sua versão de adimplência espontânea, não contestam serem duas realidades diversas, a da obrigação e a do crédito tributário, posto que, se não pago o tributo devido no prazo previsto em lei, sempre caberá ao sujeito ativo da relação tributária a exigência de seu crédito pelo veículo do lançamento ‘ex officio’.

Em outras palavras, o nascimento da obrigação tributária independe da sua exigência pelo Fisco ou de seu pagamento extintivo. Ela surge por força da ocorrência de uma situação definida em lei como necessária e suficiente para que, em potência, fique o sujeito ativo com o direito de exigi-la.

A obrigação tributária, portanto, pode nascer sem nunca haver cobrança ou sem que nunca seja pago o tributo ou penalidade decorrentes. As próprias formas extintivas por inércia, ou seja, a decadência, por falta de cobrança, pelo lançamento, e a prescrição, por falta de pagamento em virtude de cobrança relapsa — são a inequívoca demonstração de que a realidade fenomênica não alberga a cobrança ou o pagamento como elementos estruturais da obrigação tributária.

O que é fundamental é exatamente a adequação entre a realidade ocorrida e a hipótese conformada na lei.

Esta é a razão pela qual todos os doutrinadores e magistrados aprenderam a ler, no discurso constitucional, a palavra ‘incidente’ e não a palavra ‘cobrado’. E mais do que a doutrina, os próprios textos das legislações, assim estabelecem, de vez que permitem o crédito tributário, independentemente da cobrança ou do pagamento, visto que tal creditamento nas operações posteriores subordina-se exclusivamente à existência de incidência na operação anterior” (O sistema tributário na Constituição”, 6ª ed., Ed. Saraiva, São Paulo, 2007, p. 548).

(11) Ricardo Lobo Torres lembra: “De modo que o crédito estrutural do ICMS é: a) físico, correspondendo às mercadorias empregadas e consumidas fisicamente no processo de comercialização ou industrialização de bens ou na prestação de serviços de transportes ou de comunicações. Assim sendo, os insumos, os pneus e as peças de reposição necessárias aos ônibus, destinados ao transporte interestadual, por exemplo, geram o direito ao crédito fiscal” (Pesquisas Tributárias Nova Série – 10, O princípio da não cumulatividade, coordenação minha, Ed. CEU Centro de Extensão Universitária/Ed. Revista dos Tribunais, São Paulo, 2004, p. 149).

(12) Sacha Calmon Navarro Coelho e Misabel Derzi, incisivamente, em exegese mais abrangente do que a minha, afirmam: “A Constituição brasileira de 1988 não contém nenhuma exceção ao princípio da não cumulatividade, salvo aquela já referida, concernente à isenção e não incidência. Poderá legislação infraconstitucional, ao disciplinar o princípio da não cumulatividade, amesquinhá-lo, restringi-lo ou reduzi-lo? Doutrina cada vez mais sólida responde negativamente, delineando- se, entre nós, o consenso de que as limitações impostas em leis complementares, convênios e regulamentos são absolutamente inconstitucionais.

Assim, doutrina robusta hoje se consolida no sentido de que o princípio da não cumulatividade não é cláusula vaga e imprecisa, pois a Constituição fez opções deliberadas e claras, determinando, de forma ampla, a compensação do tributo devido com o montante cobrado nas operações anteriores — portanto concedendo créditos financeiros amplos e irrestritos” (Pesquisas Tributária Nova Série – 10, ob. cit. p. 114).

(13) Renzo Tosi esclarece: “1147 Ubi ex voluit dixit, ubi noluit tacuit” - Quando a lei quis falar, falou; quando não quis, calou.

Esse é um “brocardo” medieval anônimo que ainda pertence ao patrimônio comum do direito: pretende impedir que se faça a lei dizer o que não quis, e que dela seja feita uma interpretação- extensiva e não rigorosamente restritiva. Há semelhança em “Ubi lex non distinguit nec nostrum est distinguere”, quando a lei não faz distinções, não nos cabe fazê-las” (Dicionário de sentenças latinas e gregas, Martins Fontes, 1996, p. 525).

(14) Estão os §§ 1º a 3º do artigo 20 da LC 87/96 assim redigidos:

“§ 1º Não dão direito a crédito as entradas de mercadorias ou utilização de serviços resultantes de operações ou prestações isentas ou não tributadas, ou que se refiram a mercadorias ou serviços alheios à atividade do estabelecimento.

§ 2º Salvo prova em contrário, presumem-se alheios à atividade do estabelecimento os veículos de transporte pessoal.

§ 3º É vedado o crédito relativo a mercadoria entrada no estabelecimento ou a prestação de serviços a ele feita:

        I - para integração ou consumo em processo de industrialização ou produção rural, quando a saída do produto resultante não for tributada ou estiver isenta do imposto, exceto se tratar-se de saída para o exterior;

        II - para comercialização ou prestação de serviço, quando a saída ou a prestação subseqüente não forem tributadas ou estiverem isentas do imposto, exceto as destinadas ao exterior.”

(15) Hugo de Brito Machado entende: “A nosso ver, ao admitir os créditos relativos a entradas de bens do ativo permanente, o legislador complementar apenas exerceu a competência que lhe atribui o art. 155, § 2°, inciso XII, alínea “e”, da Constituição Federal, disciplinando o regime de compensação do imposto. Aproximou esse regime daquele conhecido como o de créditos financeiros” (Curso de Direito Tributário, 30ª. ed., Malheiros Editores, São Paulo, 2009, p. 379).

(16) Embora em decisão para o IPI, CUJOS FUNDAMENTOS PARA NÃO CUMULATIVIDADE SÃO IDÊNTICOS, FRISO, IDÊNTICOS AO ICMS, decidiu o STJ que: “REsp 18.361/SP, Rel. Ministro HÉLIO MOSIMANN, SEGUNDA TURMA, julgado em 05/06/1995, DJe 07 /08/1995:

TRIBUTARIO. IPI. MATERIAIS REFRATARIOS. DIREITO AO CREDITAMENTO.

OS MATERIAIS REFRATÁRIOS EMPREGADOS NA INDÚSTRIA, SENDO INTEIRAMENTE CONSUMIDOS, EMBORA DE MANEIRA LENTA, NÃO INTEGRANDO, POR ISSO, O NOVO PRODUTO E NEM O EQUIPAMENTO QUE COMPÕE O ATIVO FIXO DA EMPRESA, DEVEM SER CLASSIFICADOS COMO PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS, CONFERINDO DIREITO AO CRÉDITO FISCAL.”

(17) Por esta razão o Tribunal de Justiça do Paraná decidiu sobre material refratário que:

“AÇÃO ANULATÓRIA DE DÉBITO FISCAL. ICMS. CRÉDITO NA AQUISIÇÃO DE TIJOLOS REFRATÁRIOS, CONCRETOS E ARGAMASSA. MATERIAIS QUE SE CONSOMEM E SE DESGASTAM NO PROCESSO DE FABRICAÇÃO DE CIMENTO.

COMPENSAÇÃO ADMITIDA. RECURSO DESPROVIDO.

- É lícito ao industrial creditar e compensar o ICMS pago na aquisição de tijolos refratários, concretos e argamassa para utilização no processo de fabricação de cimento, se nele se consomem e se desgastam (Lei Estadual n° 6.364/72, art. 34, inciso II). Lavrado o auto de infração e constituído o crédito tributário, de rigor é a sua anulação. ACÓRDÃO: Diante do exposto, ACORDAM os Desembargadores da Terceira Câmara Cível do Tribunal de Justiça do Estado do Paraná, por unanimidade de votos, em negar provimento à apelação e ao reexame necessário”. (grifos meus) (TJPR, AC e Rex. Nec. 099034-9, rel. Des. Jesus Sarrão, unânime, j. 03.12.2001).

(18) Em 1977 a Segunda Câmara do já extinto Tribunal de Alçada Civil do Estado de São Paulo, quando do julgamento da Apelação Civil n° 231.4611SP, examinou o caso do consumo de tijolos refratários nos fornos de produção do aço e concluiu que:

“... Os materiais refratários são utilizados para a fusão das matérias-primas empregadas na fabricação do aço.

Nessa operação, os refratários ficam inutilizados, sendo necessária sua reposição. Trata-se de produto intermediário e que, no processo de fabricação, se perdem no contato direto com o material em fusão. Os refratários não são equipamentos, não sendo considerados ativo fixo, mas essenciais e indispensáveis para a fusão da matéria-prima.(...)”.

(19) “Ementa. TRIBUTÁRIO. ICM. NÃO CUMULATIVIDADE, MATERIAIS REFRATARIOS, UTILIZADOS NA INDÚSTRIA SIDERÚRGICA, QUE SE CONSOME NO PROCESSO DE FABRICAÇÃO, AINDA QUE NÃO SE INTEGRANDO NO PRODUTO FINAL. INTERPRETAÇÃO, PELO ACÓRDÃO RECORRIDO, DA LEI DO ESTADO DE MINAS GERAIS N. 6.763, DE 26.12.75, E DO SEU DECRETO REGULAMENTAR, SEM OFENSA A COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA DO ESTADO-MEMBRO, PREVISTA NO ART. 23, II, DA CONSTITUIÇÃO. DISSÍDIO JURISPRUDENCIAL NÃO DEMONSTRADO PELA FORMA EXIGIDA NO ART. 322 DO REGIMENTO INTERNO. ESTADO RECORRENTE. RECURSO NÃO CONHECIDO”

(RE 96643 / MG - MINAS GERAIS - RECURSO EXTRAORDINÁRIO - Relator(a): Min. DECIO MIRANDA - Julgamento: 09/08/1983 - Órgão Julgador: SEGUNDA TURMA - Publicação: DJ 02-09-1983 PP-13146 EMENT VOL-01306-01 PP-00161 RTJ VOL-00107-02 PP-00732 — DOCUMENTO 04).

(20) Manoel Gonçalves Ferreira Filho diz que “a interpretação consiste em determinar o sentido e o alcance da norma, a partir da compreensão do enunciado que a exprime”, admitindo, entretanto, que o intérprete “deve procurar o que o legislador quer, não aquilo que lhe parece melhor, ainda que não justo (grifos meus) (Curso de Direito Constitucional, 31ª. ed., ob. cit., p. 378).

(21) STF, 1ª. Turma, RE 90.205-RS, rel. Min. Soares Muñhoz, unânime, j. 20.02.79.

(22) STJ, 2.a Turma, RESP 18361-SP, rel. Min. Hélio Mosimann, unânime, j. 05.06.1995, decisão reiterada da nota 16.

(23) Interpretação e aplicação das leis, 2ª. ed., Ed. Coimbra, 1963, p. 129.

Texto confeccionado por
(1)Ives Gandra da Silva Martins

Atuações e qualificações
(1)Professor Emérito das Universidades Mackenzie, UNIFMU, UNIFIEO, Paulista e das Escolas de Comando e Estado-Maior do Exército-ECEME e Superior de Guerra-ESG.

Bibliografia:

MARTINS, Ives Gandra da Silva. Material Refratário Consumido na Produção Siderúrgica - Direito a Crédito do ICMS Quando de sua Aquisição - Inteligência da Constituição Federal (Artigo 155, § 2º, Inciso I), Lei Complementar nº 87/96 e da Legislação Ordinária - Doutrina e Jurisprudência - Parecer. Universo Jurídico, Juiz de Fora, ano XI, 22 de mai. de 2012.
Disponivel em: < http://uj.novaprolink.com.br/doutrina/8297/material_refratario_consumido_na_producao_siderurgica__direito_a_credito_do_icms_quando_de_sua_aqui >. Acesso em: 24 de abr. de 2014.

A
A
A
Novo Comentário


~/Images/Promo/Banner_Site-RT.jpg
/Conteudo/Doutrina/DEFAULT_BANNER.JPG
/Conteudo/Doutrina/DEFAULT_BANNER.JPG